Kiedy podatek CIT u źródła ? Pogłębiają się sprzeczności w orzecznictwie NSA.

Obowiązek zapłaty 20 % podatku CIT u źródła powstaje w sytuacji, gdy podmiot zagraniczny uzyska dochód od spółki będącej polskim rezydentem podatkowym, czyli gdy źródło dochodów będzie położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Tak wynika z wyroku NSA wydanego w dniu 19 maja 2016 r. w sprawie o sygnaturze akt II FSK 1577/14 NSA.

Jest to kolejny już wyrok NSA w sprawie interpretacji treści art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia pojęcia:

„dochodu osiąganego na terytorium RP”

Wyrok dotyczył rozstrzygnięcia następującego zagadnienia prawnego:

Czy dla ustalenia istnienia obowiązku podatkowego tzw. podatku u źródła od przychodów zagranicznych osób prawnych, które powstały na terenie Rzeczypospolitej Polskiej decydujące znaczenie ma:

  • miejsce osiągania dochodów, czy
  • miejsce świadczenia usługi, wykonywania czynności lub miejsce dokonania wypłaty.

Dla przypomnienia:

Podatek u źródła – co do zasady – powstaje, jeśli w związku ze świadczeniem wykonywanym na rzecz polskiego podmiotu (polskiego rezydenta podatkowego) dochodzi do osiągania przez nierezydentów dochodów na terenie Polski.

W przypadku wystąpienia podatku u źródła polski rezydent ma obowiązek:

  • obliczenia,
  • poboru,
  • wpłaty do urzędu skarbowego

zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (zwanego podatkiem u źródła).

W przypadku wypłaty należności z tytułu wskazanych świadczeń na rzecz nierezydenta, mającego siedzibę lub zarząd w kraju, z którym Polska zawarła umowę w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, należy uwzględnić przepisy tej umowy, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji.

W przypadku państw, z którymi Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie będą miały wprost przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Warto podkreślić, że zagadnienie –  stanowiące istotę sporu w sprawie –  było już przedmiotem wypowiedzi orzeczniczych Naczelnego Sądu Administracyjnego, przy czym ukształtowana linia orzecznicza – mówiąc oględnie – nie jest jednolita.

Jak wskazano w uzasadnieniu omawianego wyroku NSA –  w zależności od składu orzekającego – orzeczenia NSA dzielą się na takie, które stwierdzają, że podatek u źródła powstaje gdy:

  1. Również rezultat usługi powstaje na terenie Polski.

„Z jednej strony w szeregu orzeczeń przyjmowano, że dla objęcia polską jurysdykcją podatkową przychodów nierezydentów z tytułu wypłat należności przez polskich rezydentów niewystarczające jest ustalenie, że źródłem wypłat tych należności jest polski rezydent podatkowy.

Uznanie, że nierezydent osiąga dochód na terenie Polski możliwe jest dopiero wtedy, gdy zostanie stwierdzone, że również rezultat świadczonej przez niego usługi w postaci powstania lub powiększenia przychodu następuje u usługodawcy na terytorium Polski.

Nie wystarczy zatem, że w sprawie wystąpi łącznik osobowy, a więc że rezultat usługi świadczonej przez kontrahenta zagranicznego będzie odnosił się do rezydenta polskiego, który usługę zlecał, zapłacił za nią z własnego majątku i jej efekty wykorzystał w prowadzonej działalności gospodarczej, ale konieczne jest także wystąpienie łącznika terytorialnego, rozumianego jako powstanie u nierezydenta przychodu na terytorium Polski

(por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 5 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 2194/09, z 23 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 2144/08, z 12 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1454/09 i z 4 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2200/11, a także powołane przez Skarżącą w piśmie z 9 maja 2016 r. wyroki NSA z 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 333/13 oraz z 8 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2520/13 i II FSK 2812/13).”

albo

  1. Wystarczy, że źródło przychodów jest położone w Polsce.

„Z drugiej jednak strony zapadały również orzeczenia, uznające, że obowiązek zapłaty podatku u źródła powstaje w sytuacji, gdy podmiot zagraniczny uzyska dochód od spółki będącej polskim rezydentem podatkowym, czyli źródło dochodów będzie położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z tym stanowiskiem, miejsce świadczenia usług, wykonywania czynności lub miejsce dokonania wypłaty nie ma dla omawianej kwestii znaczenia.

W wyrokach z 21 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2120/12 oraz II FSK 2121/12, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „z brzmienia art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. można wyprowadzić tylko jeden warunek opodatkowania w Polsce przychodów nierezydentów, jakim jest uzyskanie przez niech dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Art. 3 ust. 2 stanowi bowiem, że podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym brak zastrzeżenia, iż odnosi się on tylko do przypadków, w których rezultat usługi sprzedanej przez nierezydenta służy kontrahentowi polskiemu, że służy kontrahentowi polskiemu do osiągania dochodów na terenie Polski lub tylko na terenie Polski, względnie, że rezultatem usługi jest także powstanie (powiększenie) przychodu u usługodawcy.

Odwołując się do zasadniczo akceptowanej i znajdującej wsparcie w przepisach konstytucyjnych (zwłaszcza w przepisie art. 84 Konstytucji RP) zasady pierwszeństwa wykładni językowej przepisów podatkowych, wolno więc stwierdzić, że skoro dodatkowych warunków nie formułuje ustawodawca, nie wolno ich też formułować interpretatorowi.

Jeżeli zatem jedyną przesłanką opodatkowania dochodów nierezydenta w Polsce jest to, ażeby osiągnął je na terytorium Polski, a więc, ażeby ich źródło znajdowało się w Polsce, to doszukiwanie się dalszych, pozanormatywnych warunków takiego opodatkowania, jest nieuzasadnione. Trzeba zauważyć, że także w literaturze przedmiotu wskazuje się, iż określający zasięg jurysdykcji podatkowej danego państwa, tak zwany łącznik podatkowy (a więc sposób powiązania określonej kategorii podmiotów z krajowym systemem prawa podatkowego) powinien zostać expressis verbis zawarty w treści przepisów prawa i mieć charakter zawężający potencjalny zasięg opodatkowania (A. Biegalski, Czynniki kształtujące zakres jurysdykcji podatkowej państwa w odniesieniu do osób prawnych, w: „Kwartalnik Prawa Podatkowego”, Nr 1 z r. 2000). Można dodać, że adresatem postulowanego przez Autora stosowania łączników zawężających potencjalny zasięg opodatkowania może być tylko normodawca, natomiast interpretator w drodze wykładni wykraczającej poza językowy sens przepisu zasięgu opodatkowania zawężać nie powinien.

Przeprowadzone rozważania prowadzą więc do wniosku, że niesłuszne, a przede wszystkim pozbawione normatywnego uzasadnienia, jest zanegowanie utożsamienia dochodów osiąganych na terytorium RP z dochodami otrzymywanymi ze źródła znajdującego się na terytorium RP, którym jest podmiot mający siedzibę na terytorium RP i stąd prowadzący operacje gospodarcze oraz wypłacający wynagrodzenia, także za nabyte od nierezydenta usługi niematerialne.

Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 16 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2872/13, II FSK 2955/13, II FSK 3179/13.”

zobacz wyrok NSA w sprawie II FSK 1577/14

Podsumowując można stwierdzić, że jest to kolejna już sytuacja, gdy wyroki NSA w sposób niekonstytucyjny różnicują sytuację prawną podatników znajdujących się takiej samej sytuacji faktycznej – w odmienny sposób interpretując tę samą normę podatkową.

Podobne sprzeczne orzeczenia NSA – dotyczące podatku PIT od umowy dożywocia oraz ulgi rodzinnej – opisywaliśmy już na stronach ww.fwsk.pl

Jak się wydaje również i w tej sprawie konieczne jest podjęcie uchwały przez sędziów NSA i ujednolicenie wykładni przepisów.

powrót na stronę główną prawników z FWSK

Powiązane wpisy